內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告范文

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篇1

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制;自評(píng)報(bào)告;信息披露；監(jiān)管體制

中圖分類(lèi)號(hào)：F83 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：16723198（2012）18009003

近年來(lái)，人們對(duì)上市公司的數(shù)據(jù)真實(shí)性，可靠性、風(fēng)險(xiǎn)性產(chǎn)生很大疑問(wèn)。上市銀行屬于高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)取得報(bào)酬。上市銀行所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，以及銀行內(nèi)部自身對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、衡量、監(jiān)控對(duì)上市銀行的經(jīng)營(yíng)和安全至關(guān)重要。上市銀行披露內(nèi)控信息有利于提高財(cái)務(wù)報(bào)告、年報(bào)以及企業(yè)自身的真實(shí)性和可靠性，也有利于銀行外部的信息使用者了解銀行的內(nèi)控狀況，通過(guò)內(nèi)控的有效性評(píng)價(jià)上市銀行的質(zhì)量，并且做出相關(guān)決策。

1 關(guān)于我國(guó)上市銀行內(nèi)控自評(píng)報(bào)告內(nèi)容的研究綜述

1.1 披露載體的研究

韓曉杰、段洪波、梁靜（2011）認(rèn)為在我國(guó)主要存在四種形式的披露載體：董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、年報(bào)正文及附件、會(huì)計(jì)市事務(wù)所的審核報(bào)告。從七家上市銀行38份年報(bào)披露的內(nèi)控信息情況看，信息披露主體有公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理當(dāng)局和注冊(cè)會(huì)計(jì)師，披露的載體主要是董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、年報(bào)正文及附件和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審核報(bào)告。

許莉，朱睿，王芳（2010）指出我國(guó)上市銀行內(nèi)控的披露載體眾多，不統(tǒng)一，缺乏可比性。他們從11家上市銀行的2008 年年報(bào)中發(fā)現(xiàn)，不同銀行的內(nèi)控信息在年報(bào)的不同位置披露，缺乏規(guī)范性，有的銀行甚至在董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、公司治理報(bào)告中同時(shí)披露內(nèi)控信息。

1.2 披露主體的研究

李偉和施家芳（2007）以表格的形式分析了各個(gè)銀行的披露主體。主要主體就是董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理當(dāng)局，不同主題披露的側(cè)重不同，董事會(huì)報(bào)告中披露內(nèi)控主要情況，監(jiān)事會(huì)報(bào)告中披露內(nèi)控制度的“三性”，如華夏銀行、浦發(fā)銀行、民生銀行和招商銀行。

韓曉杰，段洪波，梁靜（2011）認(rèn)為所有上市銀行的年度報(bào)告中都在對(duì)內(nèi)部控制的基本構(gòu)架進(jìn)行描述，但是對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任主體卻沒(méi)有明確指出，一旦發(fā)生損失，承擔(dān)直接責(zé)任方存在缺失。

1.3 自評(píng)報(bào)告披露量的現(xiàn)狀

我國(guó)上市銀行在2003年以前大多采用多形式大量披露策略，而在2003年及以后年度則漸漸采用固定形式少量披露策略。

倪慧萍（2006）提出不同銀行信息披露量差異較大。縱向看，同一家銀行不同年度的披露量差異大，如深圳發(fā)展銀行、民生銀行以及招商銀行3家銀行3年內(nèi)控信息披露量都是“先多后降”之后持續(xù)減少；2002年3家均提供管理當(dāng)局、事務(wù)所披露的內(nèi)控說(shuō)明和內(nèi)控審核（或評(píng)審）報(bào)告；2003年和2004年則沒(méi)有披露事務(wù)所審核(或評(píng)價(jià)) 報(bào)告而只披露事務(wù)所內(nèi)控審查結(jié)果。橫向看，不同銀行之間披露差異更大。從韓曉杰、段洪波、梁靜（2011）抽取的樣本來(lái)看，中國(guó)銀行和工商銀行信息披露量較多較全面，深圳發(fā)展銀行和招商銀行信息披露量相對(duì)較少。主要采取的是形式固定少量披露的模式。

1.4 內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的規(guī)范制度

許莉、朱睿、王芳（2010）認(rèn)為我國(guó)證監(jiān)會(huì)的各項(xiàng)政策規(guī)定都在強(qiáng)調(diào)上市銀行要充分披露在報(bào)告期內(nèi)的業(yè)務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)控情況。比如2000年11月14日的《公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則》和2000年12月21日的《商業(yè)銀行年度報(bào)告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》。2006年上海證券交易所提出上市公司在年報(bào)中要進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，2007年深圳交易所也提出該項(xiàng)政策。2008年財(cái)政部等五部委制定了有中國(guó)版“薩班斯法案”之稱(chēng)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，于2010 年1月1日起實(shí)施。目的在于加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范能力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。這些法律法規(guī)，規(guī)范制度從不同層面完善了我國(guó)上市銀行內(nèi)部控制制度。

1.5 實(shí)質(zhì)性漏洞的披露現(xiàn)狀

實(shí)質(zhì)性漏洞是指如果一項(xiàng)或若干項(xiàng)缺陷有能致使年度或中期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而不能有效預(yù)防或及時(shí)察覺(jué)的合理可能時(shí)，該缺陷構(gòu)成實(shí)質(zhì)性漏洞，而那些嚴(yán)重程度低于實(shí)質(zhì)性漏洞的一項(xiàng)或若干項(xiàng)缺陷，僅僅是重要到值得負(fù)責(zé)監(jiān)管公司財(cái)務(wù)報(bào)告人的注意，那么該缺陷為重大缺陷。

瞿旭、李明、楊丹 葉建明（2009）提到由于我國(guó)目前在理論和實(shí)踐中對(duì)于“實(shí)質(zhì)性漏洞”概念的缺失，使得我國(guó)上市銀行盡管面臨嚴(yán)格的監(jiān)管，但相關(guān)內(nèi)控體系中的“漏洞”信息卻不為市場(chǎng)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)所知。

瞿旭、應(yīng)旭婧、王娟（2011）闡明上市銀行內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)性漏洞披露是衡量高質(zhì)量上市公司的主要標(biāo)準(zhǔn)，銀行業(yè)掌握著國(guó)家的金融命脈，在維護(hù)國(guó)家的金融安全與穩(wěn)定、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、穩(wěn)健發(fā)展等方面起著重要作用。正是如此，上市銀行內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)性漏洞信息披露是傳遞出上市銀行擁有良好內(nèi)部控制體系的信號(hào)，也是作為資本市場(chǎng)健康運(yùn)行的重要指標(biāo)。

2 關(guān)于我國(guó)上市銀行內(nèi)控自評(píng)存在問(wèn)題的研究綜述

2.1 法律規(guī)范不完備

篇2

一是按照財(cái)務(wù)部下達(dá)的三個(gè)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)認(rèn)真填寫(xiě)《崗位風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任一覽表》，把風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)與每位員工的具體崗位一一對(duì)應(yīng)。通過(guò)此項(xiàng)工作，我部門(mén)員工對(duì)內(nèi)控有了進(jìn)一步的了解，也更清晰地認(rèn)識(shí)到自己將在今后的工作中應(yīng)控制好哪些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。二是通過(guò)省分公司的內(nèi)部控制自我測(cè)評(píng)工作底稿對(duì)我公司我部門(mén)的工作底稿進(jìn)行了修訂，并對(duì)應(yīng)到個(gè)人及具體崗位。

在自我測(cè)評(píng)工作中，我部門(mén)在以往的三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)（維系目標(biāo)客戶(hù)投訴、營(yíng)業(yè)窗口客戶(hù)投訴處理、重大（要）客戶(hù)流程）的基礎(chǔ)上，結(jié)合部門(mén)實(shí)際工作又新加了三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)（客戶(hù)服務(wù)中心客戶(hù)投訴處理、用戶(hù)二次投訴處理、內(nèi)部/關(guān)聯(lián)單位成本費(fèi)用-與1001結(jié)算）

通過(guò)幾個(gè)月的自我測(cè)評(píng)，發(fā)現(xiàn)存在以下主要問(wèn)題，現(xiàn)一一進(jìn)行闡述：

一、我們對(duì)照流程對(duì)三個(gè)主要崗位（營(yíng)業(yè)、10010客服中心、維系中心）進(jìn)行了檢查。

1、新增的客戶(hù)服務(wù)中心客戶(hù)投訴處理風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)中，10010客服中心經(jīng)測(cè)評(píng)發(fā)現(xiàn)對(duì)實(shí)施的步驟無(wú)問(wèn)題，但工單的詳細(xì)描述及規(guī)范按照個(gè)人理解層面的不同在受理用戶(hù)投訴時(shí)可能會(huì)出現(xiàn)不同程度的偏差。

2、在內(nèi)部/關(guān)聯(lián)單位成本費(fèi)用-與1001結(jié)算的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)中，我們對(duì)3及4月的利用率上報(bào)的數(shù)據(jù)進(jìn)行了核查，最后結(jié)果與上報(bào)數(shù)據(jù)無(wú)偏差。經(jīng)測(cè)試發(fā)現(xiàn)對(duì)控制實(shí)施步驟無(wú)問(wèn)題，但為了更好的控制風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，需要加強(qiáng)內(nèi)部各項(xiàng)指標(biāo)的管理。

3、維系中心和營(yíng)業(yè)廳經(jīng)測(cè)評(píng)發(fā)現(xiàn)存在投訴處理記錄不完整或根本就沒(méi)有《用戶(hù)投訴處理日志》也未形成電子工單。

二、改進(jìn)措施：版權(quán)所有

1、嚴(yán)格執(zhí)行“三不放過(guò)”制度：“不搞清客戶(hù)投訴的原因不放過(guò)、不改進(jìn)投訴處理流程不放過(guò)、不統(tǒng)一解釋口徑不放過(guò)”；

2、加大培訓(xùn)和質(zhì)檢的力度，增大發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的機(jī)率，減小風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)解決并歸類(lèi)培訓(xùn)，對(duì)已解決的難點(diǎn)及時(shí)與大家溝通，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)；

篇3

我國(guó)學(xué)者和機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的研究起步較晚，關(guān)于內(nèi)部控制缺陷的研究主要在近幾年才有所進(jìn)展。1．內(nèi)部控制缺陷的內(nèi)涵與分類(lèi)。楊有紅等(2011)指出正確識(shí)別內(nèi)部控制缺陷，要將其與內(nèi)部控制局限性進(jìn)行區(qū)分，可分三個(gè)步驟認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷，并提出了缺陷級(jí)別認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)。［8］王惠芳(2011)認(rèn)為應(yīng)將內(nèi)部控制缺陷分為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷和公司內(nèi)控缺陷，其中財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷分為賬戶(hù)核算類(lèi)、賬戶(hù)核對(duì)類(lèi)、原始憑證類(lèi)、期末報(bào)告類(lèi)和會(huì)計(jì)政策遵循類(lèi)五類(lèi);公司內(nèi)控缺陷分為控制環(huán)境類(lèi)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估類(lèi)、信息與溝通類(lèi)、控制活動(dòng)類(lèi)和內(nèi)部監(jiān)督類(lèi)五類(lèi)。［9］魯清仿(2009)將存在補(bǔ)充和修訂財(cái)務(wù)報(bào)告行為以及在研究當(dāng)期發(fā)生注冊(cè)會(huì)計(jì)師變更兩種情況的上市公司劃歸為存在重大缺陷的公司。［10］單華軍(2010)在對(duì)深市主板上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的研究過(guò)程中，將內(nèi)部控制缺陷分為了11類(lèi)。［11］南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院課題組(2010)借鑒COSO對(duì)內(nèi)部控制五個(gè)組成要素的理論框架，分別對(duì)應(yīng)得出針對(duì)五類(lèi)要素的五類(lèi)內(nèi)部控制重大缺陷，并將這五類(lèi)缺陷又具體細(xì)化為28個(gè)小類(lèi)。［12］2．內(nèi)部控制缺陷披露的影響因素。田高良等(2010)對(duì)2008年深市494家上市公司披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行了研究，通過(guò)Logit回歸驗(yàn)證了影響內(nèi)部控制缺陷披露的因素，研究表明，發(fā)生審計(jì)師變更和財(cái)務(wù)報(bào)告重述的公司更可能披露內(nèi)部控制缺陷。［13］田勇(2011)研究了深市445家上市公司數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)公司規(guī)模、盈利能力都會(huì)顯著影響內(nèi)部控制缺陷，并且呈負(fù)相關(guān)關(guān)系;正在進(jìn)行或已經(jīng)經(jīng)歷過(guò)重大資產(chǎn)重組的公司存在內(nèi)部控制缺陷的可能性更大。他也對(duì)審計(jì)委員會(huì)規(guī)模、審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事的比例和審計(jì)師變更進(jìn)行了分析，但沒(méi)有發(fā)現(xiàn)這三個(gè)因素對(duì)內(nèi)部控制缺陷構(gòu)成顯著影響。［14］通過(guò)梳理文獻(xiàn)筆者發(fā)現(xiàn)，已有的關(guān)于內(nèi)部控制信息披露方面的研究成果主要是以某一年或者連續(xù)兩年的披露狀況作為研究對(duì)象，對(duì)于2008年《基本規(guī)范》實(shí)施至今五年多的情況目前還沒(méi)有學(xué)者進(jìn)行研究;同時(shí)，大部分研究集中于內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別以及內(nèi)部控制缺陷披露的影響因素兩方面，至于披露的內(nèi)部控制缺陷信息是否可靠目前尚無(wú)學(xué)者涉獵。本文主要對(duì)《基本規(guī)范》實(shí)施后內(nèi)部控制信息連續(xù)五年的披露狀況進(jìn)行研究。

二、內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀

自2007年7月1日起深交所主板上市公司已按《深交所內(nèi)控指引》①連續(xù)六年披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，本文選取了2008～2012年深市主板A股上市公司②，對(duì)其內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告③、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告及內(nèi)部控制缺陷信息的披露狀況進(jìn)行了詳細(xì)的分析。

(一)內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告披露現(xiàn)狀

2008年深市主板A股475家上市公司中有460家披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，達(dá)到96．84%，2009～2011年連續(xù)三年全部披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，2012年也僅有5家上市公司沒(méi)有披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，與前幾年只有少數(shù)上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告相比，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告披露情況已經(jīng)得到大幅度的改善。深交所內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的披露狀況明顯較好，原因在于《深交所內(nèi)控指引》要求上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，自2007年7月1日起施行;深交所2008～2012年頒布的《關(guān)于做好上市公司年度報(bào)告工作的通知》也要求所有上市公司單獨(dú)披露年度內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，兩項(xiàng)規(guī)則2008年都已經(jīng)開(kāi)始施行，所以從2008年起大部分公司都披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。而《基本規(guī)范》從2009年7月1日起開(kāi)始施行，其法律效力高于深交所頒布的業(yè)務(wù)規(guī)則，所以自2009年起更是達(dá)到了100%的披露，《深交所內(nèi)控指引》和《基本規(guī)范》都得到了較好的執(zhí)行。《深交所內(nèi)控指引》指定公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)定期檢查內(nèi)部控制缺陷，評(píng)估其執(zhí)行的效率和效果，并明確要求上市公司在自評(píng)報(bào)告中必須說(shuō)明存在的內(nèi)部控制缺陷以及異常事項(xiàng)的改進(jìn)措施。《基本規(guī)范》也規(guī)定由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查。那么，深市上市公司內(nèi)部控制缺陷的披露情況如何?經(jīng)筆者統(tǒng)計(jì)，深市2008～2012年披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中分別有269家、236家、200家、187家和270家公司披露了內(nèi)部控制缺陷，其比例分別為58．48%、49．89%、42．28%、39．62%和58．06%。可以看出，2008～2011年披露內(nèi)部控制缺陷的公司數(shù)量逐漸減少，而2012年又有所上升。這可能是《基本規(guī)范》配套指引自2012年在主板上市公司全面實(shí)施，上市公司要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)董事會(huì)出具的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，激發(fā)了上市公司主動(dòng)披露的動(dòng)力，所以披露內(nèi)部控制缺陷的公司數(shù)量激增。

(二)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露現(xiàn)狀

1．2008年460家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中僅有42家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，只占9．33%;2009年和2010年473家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中分別有87家和98家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，比2008年翻了一番，但相對(duì)數(shù)量還是不高，也僅占18．51%和20．85%，且兩年差距不大，2010只比2009年多了11家而已。《基本規(guī)范》雖然要求上司公司對(duì)其內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，出具年度內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，但對(duì)于聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)并沒(méi)有強(qiáng)制要求，只是提到可以聘請(qǐng)。同樣，雖然深交所的《內(nèi)控指引》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制出具核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)，然而其2008年的《年報(bào)工作通知》中并沒(méi)有強(qiáng)制要求上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，只是鼓勵(lì)公司聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況出具鑒證報(bào)告。2009年和2010年的《通知》中也只是提到如果聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，可以披露其出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。也就是說(shuō)，這三年聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)是自愿的，并非強(qiáng)制性要求，因此上市公司的主動(dòng)性不強(qiáng)，從而出現(xiàn)了上述情形。到了2011年，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的公司數(shù)量有所上升，達(dá)到了138家。這是因?yàn)椤秾徲?jì)指引》中明確要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。然而《審計(jì)指引》自2011年1月1日起首先在68家境內(nèi)外同時(shí)上市公司和216家內(nèi)控試點(diǎn)公司施行，所以當(dāng)年出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量較少。而到了2012年，465家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中有295家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，超過(guò)了50%，較2011年有了大幅度的提升，原因在于《審計(jì)指引》自2012年1月1日起在滬深交易所主板上市公司全面實(shí)施，大部分公司都遵循了這一規(guī)定。雖然聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)是強(qiáng)制性要求，然而2012年仍有36．56%的上市公司并沒(méi)有這樣做，可能是《審計(jì)指引》中指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行(簡(jiǎn)稱(chēng)整合審計(jì))，很多公司考慮到單獨(dú)進(jìn)行審計(jì)成本較高，依據(jù)成本效益原則，選擇了整合審計(jì)。為了更直觀(guān)地體現(xiàn)深市內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的披露情況，筆者將兩者近五年的變化趨勢(shì)繪制在同一張圖上，如圖1所示。從圖1中可以看出，五年來(lái)，深市主板上市公司較好地執(zhí)行了《基本規(guī)范》及配套指引和《深交所內(nèi)控指引》，幾乎100%披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。而2008～2011年，滬、深交易所A股上市公司中披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司比例分別為67．17%、62．85%、76．86%和78．08%。［15］根據(jù)表1，2008～2011年深市主板A股上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的比例分別為96．84%、100%、100%和100%，均高于整體情況。2008～2011年深市主板A股披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的上市公司中依次有9．33%、18．51%、20．85%和29．36%的公司披露了會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，呈逐年上升趨勢(shì)，且近兩年來(lái)有了大幅度的提升，這主要得益于《審計(jì)指引》的頒布。然而，從圖1中可以明顯看出，出具審計(jì)報(bào)告的比例遠(yuǎn)低于披露自評(píng)報(bào)告的比例，同時(shí)低于滬深兩市A股上市公司的19．73%、35．56%、41．57%和40．21%。［15］可見(jiàn)，深交所還需繼續(xù)加大力度，強(qiáng)制要求上市公司執(zhí)行《基本規(guī)范》及其配套指引，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。2．內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)出具情況。圖1顯示出深市聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)的上市公司數(shù)量呈逐年上升趨勢(shì)。那么，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告是否可信呢?如表3所示，2008年會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告均為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，2009～2012年聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的上市公司分別有3、1、2和6家被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)，分別占3．45%、1．02%、1．45%和2．03%，無(wú)論是絕對(duì)數(shù)量還是相對(duì)數(shù)量都少之又少。而這其中又分別有2、1、2、5家被出具的是帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)，即被出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告上市公司中財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制獲得了其所聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)保留意見(jiàn)的比例接近100%。針對(duì)這一現(xiàn)狀，筆者提出質(zhì)疑，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制制度是否真如注冊(cè)會(huì)計(jì)師所描述的那般有效?針對(duì)這一疑問(wèn)，筆者從深圳證券交易所網(wǎng)站統(tǒng)計(jì)到2009～2012年分別有48、59、55和43家上市公司對(duì)當(dāng)年的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了重述，重述率分別達(dá)10．15%、12．47%、11．65%和9．15%。其中，2011年被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的136家上市公司中有11家上市公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了重述，重述率高達(dá)8．09%。針對(duì)這一統(tǒng)計(jì)結(jié)果可知，我國(guó)還有相當(dāng)一部分上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在缺陷，即使是被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制也可能存在著某種程度的缺陷。

三、結(jié)論與建議

本文以2008～2012年深市主板A股上市公司為研究樣本，調(diào)查分析了我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露情況。調(diào)查結(jié)果顯示，深市主板上市公司幾乎全部披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，披露情況較好;同時(shí)，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的公司數(shù)量也逐漸增加，說(shuō)明配套指引發(fā)揮了作用。但也存在一定的問(wèn)題，如部分上市公司披露的自我評(píng)價(jià)報(bào)告雖然在形式上與基本規(guī)范和評(píng)價(jià)指引相適應(yīng)，但內(nèi)容比較空洞;部分上市公司雖然對(duì)其內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行了正面描述，但沒(méi)有按照評(píng)價(jià)指引的要求對(duì)內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度進(jìn)行區(qū)分，且不能與企業(yè)自身實(shí)際情況相結(jié)合，對(duì)缺陷的描述也僅僅停留在簡(jiǎn)單的表層描述上，缺乏對(duì)缺陷產(chǎn)生原因的分析和解決辦法的闡述。另外，根據(jù)前述內(nèi)容，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的可信度也讓人有所懷疑。針對(duì)這一現(xiàn)象，筆者建議:

(一)加大對(duì)內(nèi)部控制缺陷披露行為的監(jiān)管力度

內(nèi)部控制缺陷信息的披露不同于其他內(nèi)部控制信息的披露，其對(duì)上市公司而言是“壞消息”的披露，而這也決定了上市公司披露內(nèi)部控制缺陷的積極性不高，披露內(nèi)容空洞，大都流于形式。對(duì)于上市公司不按照相關(guān)規(guī)定披露內(nèi)部控制缺陷的情況，包括不披露內(nèi)部控制缺陷信息、隱瞞內(nèi)部控制缺陷的真實(shí)情況、披露虛假信息等，監(jiān)管部門(mén)應(yīng)完善懲罰制度，加大對(duì)違規(guī)披露的上市公司的處罰，從而增加其違規(guī)成本，促使上市公司不斷完善自身內(nèi)部控制，減少內(nèi)部控制缺陷，更好地實(shí)現(xiàn)其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)。

(二)完善公司內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的建設(shè)

篇4

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制缺陷；信息披露；A股上市公司

中圖分類(lèi)號(hào)：F276.6 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2013）23-0185-04

信息披露有助于提高資本市場(chǎng)有效性，降低委托成本和信息不對(duì)稱(chēng)，是維系資本市場(chǎng)健康、有效運(yùn)行的核心制度安排之一。內(nèi)部控制信息披露不僅是上市公司評(píng)價(jià)內(nèi)控設(shè)計(jì)與運(yùn)行、提高內(nèi)控質(zhì)量并向外界傳遞內(nèi)控信息的重要途徑，也是投資者進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與決策，和監(jiān)管當(dāng)局對(duì)上市公司進(jìn)行有效監(jiān)管的重要依據(jù)和手段。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《基本規(guī)范》）和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的先后頒布，使中國(guó)的內(nèi)控信息逐步從自愿性披露步入強(qiáng)制性披露階段，并引起學(xué)術(shù)界關(guān)注。

內(nèi)部控制缺陷是內(nèi)控過(guò)程存在的缺點(diǎn)或不足。內(nèi)控有效性評(píng)價(jià)的關(guān)鍵正是判定是否存在內(nèi)控缺陷、內(nèi)控缺陷的類(lèi)型與嚴(yán)重程度及擬采取的措施。國(guó)外研究大多集中于內(nèi)控缺陷披露的影響因素和經(jīng)濟(jì)后果。影響因素主要包括財(cái)務(wù)特征、審計(jì)特征和公司治理特征。經(jīng)濟(jì)后果方面關(guān)注缺陷披露的市場(chǎng)反應(yīng)，以及內(nèi)控缺陷對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、管理層預(yù)測(cè)有效性、權(quán)益資本成本、債務(wù)契約的影響等。國(guó)內(nèi)近年來(lái)內(nèi)控研究雖不斷深入，但已有文獻(xiàn)主要通過(guò)構(gòu)建內(nèi)控指數(shù)、采用間接替代變量等方式，對(duì)內(nèi)控缺陷披露的關(guān)注較少。據(jù)筆者統(tǒng)計(jì)，目前專(zhuān)門(mén)從事內(nèi)控缺陷信息的實(shí)證性研究的只有蔡叢光（2010）、田高良等（2010，2011）、劉亞莉等（2011）和盛常艷（2012）等。這可能源于過(guò)去幾年，中國(guó)上市公司內(nèi)控信息披露處于無(wú)規(guī)范約束狀態(tài)，內(nèi)控缺陷缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，缺陷披露的隨意性較大，可比性和質(zhì)量較差時(shí)。

近年來(lái)，中國(guó)上市公司內(nèi)部控制缺陷披露數(shù)量和披露規(guī)范程度有明顯改進(jìn)。鑒于此，本文以2009—2011年滬深A(yù)股上市公司為初始樣本，對(duì)其內(nèi)控自評(píng)報(bào)告及內(nèi)控缺陷披露情況進(jìn)行描述統(tǒng)計(jì)分析，以認(rèn)清上市公司內(nèi)控建設(shè)、內(nèi)控信息披露和內(nèi)控缺陷現(xiàn)狀，為后續(xù)相關(guān)研究提供基礎(chǔ)。

一、上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告披露

在以企業(yè)為紐帶的博弈各方中，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)和審計(jì)師對(duì)內(nèi)控的鑒證能夠釋放企業(yè)內(nèi)部控制有效性的信息，使投資者得以對(duì)管理層內(nèi)部控制行動(dòng)和自身的投資風(fēng)險(xiǎn)做出判斷。

（一）內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露的市場(chǎng)和行業(yè)分布

本文初始樣本包括2009—2011年2 647家滬市A股和1 415家深市A股上市公司。其單獨(dú)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的披露情況如表1所示。

2009—2011各年度，深市公司的內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露率均在99%以上，遠(yuǎn)高于滬市公司。但滬市公司的披露率逐年上升，到2011年已超過(guò)50%。這可能是根據(jù)上交所《關(guān)于做好上市公司2010年年度報(bào)告工作的通知》的要求。2010年，滬市公司披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的主要為“上證公司治理板塊”樣本公司、發(fā)行境外上市外資股公司及金融類(lèi)公司，并鼓勵(lì)其他有條件公司（擬申請(qǐng)加入“上證公司治理板塊”的）披露。而深交所的相應(yīng)年報(bào)工作通知要求，深市公司都應(yīng)根據(jù)《基本規(guī)范》披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告。

從行業(yè)分布來(lái)看，公司披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的比例較高的行業(yè)主要集中在：行業(yè)I（金融、保險(xiǎn)業(yè)），披露比例為75.2%；①行業(yè)F（交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)），披露比例為65.3%；行業(yè)J（房地產(chǎn)業(yè)），披露比例為63.6%；行業(yè)K（社會(huì)服務(wù)業(yè)），披露比例為61.8%。

（二）內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露的詳略程度

本文依據(jù)披露的詳略程度，將內(nèi)控自評(píng)報(bào)告分為簡(jiǎn)式報(bào)告和詳式報(bào)告。其中，簡(jiǎn)式報(bào)告篇幅一般不超過(guò)3頁(yè)，僅簡(jiǎn)單表述公司對(duì)內(nèi)控的責(zé)任、內(nèi)控目標(biāo)、是否開(kāi)展內(nèi)控評(píng)價(jià)工作及評(píng)價(jià)結(jié)論、有無(wú)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)等；詳式報(bào)告往往詳細(xì)介紹內(nèi)控評(píng)價(jià)工作開(kāi)展情況、內(nèi)控制度的建立健全、重點(diǎn)控制活動(dòng)、內(nèi)控有效性的結(jié)論及改進(jìn)計(jì)劃等。詳式報(bào)告進(jìn)一步依據(jù)其表述方式分為兩類(lèi)，其中，全部或部分按照《基本規(guī)范》的內(nèi)控要素來(lái)敘述的歸類(lèi)為框架式報(bào)告，其余為敘述式報(bào)告。本文2 298份自評(píng)報(bào)告中有113份簡(jiǎn)式報(bào)告（占比4.9%）、1 057 份敘述式報(bào)告（占比46.0%）和 1 128份框架式報(bào)告（占比49.1%）。簡(jiǎn)式報(bào)告全部在上交所披露。在上交所披露的詳式報(bào)告中80%為框架式報(bào)告（617份）。而在深交所披露的詳式報(bào)告中76.9%為敘述式報(bào)告（880份）。

從披露內(nèi)容看，深交所披露的重點(diǎn)控制活動(dòng)集中在控股子公司管理、關(guān)聯(lián)交易、對(duì)外擔(dān)保、募集資金使用、重大投資、信息披露方面；而上交所披露的重點(diǎn)控制活動(dòng)集中在附屬公司、金融衍生品交易方面。這與滬深兩個(gè)交易所2007年的內(nèi)部控制指引和相關(guān)年報(bào)工作通知中規(guī)定的差別有關(guān)。

（三）內(nèi)控自評(píng)報(bào)告與內(nèi)控鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告

樣本年度中，滬深兩市共845份內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告（或注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)意見(jiàn)或者專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明，下同），其中，深市326份，滬市519份。

該845份內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告中，有767份是針對(duì)內(nèi)控自評(píng)的報(bào)告。即深市有326家公司同時(shí)披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告和內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告，而滬市是有441家。

在這845份內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告中，非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告共9份，占僅1.1%。其中，2009和2010年各有2份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告；2011年有4份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告，1份否定意見(jiàn)報(bào)告。內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告與內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的結(jié)論基本都一致，多為專(zhuān)門(mén)基于內(nèi)部控制鑒證（審核/審計(jì)）而出具，極少部分是基于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)和測(cè)試而出具。極低比率的非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，原因可能是目前中國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)正處于起步階段，監(jiān)管力度不足，難以發(fā)揮其應(yīng)有保證作用。

二、上市公司內(nèi)部控制缺陷信息披露

中國(guó)目前對(duì)上市公司內(nèi)控缺陷披露的具體形式、內(nèi)容和范圍都沒(méi)有明確規(guī)定。實(shí)際中，內(nèi)控缺陷信息多以?xún)?nèi)控信息披露為載體。主要來(lái)源包括：年度報(bào)告公司治理部分中“公司內(nèi)部控制制度建立健全情況”一欄；管理當(dāng)局的單獨(dú)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告；內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告。本文將內(nèi)控缺陷界定為以上來(lái)源中所披露的內(nèi)控缺陷類(lèi)型、產(chǎn)生原因及改進(jìn)措施的情況，以及上述部分中雖未明確使用“缺陷”字眼，但存在對(duì)內(nèi)部控制的否定評(píng)價(jià)，典型的表述為“存在以下薄弱環(huán)節(jié)”、“有以下不足”，諸如公司治理機(jī)制缺乏對(duì)公司決策層關(guān)鍵人員的有效制約能力、獨(dú)立董事履責(zé)不到位、債務(wù)重組損益處理有誤等。對(duì)僅提及需進(jìn)一步完善或改進(jìn)的內(nèi)容，如尚需完善內(nèi)控制度、內(nèi)審職能、公司治理水平、內(nèi)控環(huán)境建設(shè)，內(nèi)控執(zhí)行力有待加強(qiáng)等，本文不將其認(rèn)定為存在內(nèi)控缺陷。

（一）上市公司內(nèi)部控制缺陷披露概況

在本文初始樣本2009—2011年的4 602家滬深A(yù)股上市公司中，有539家公司披露內(nèi)部控制缺陷信息（占比11.7%）。其中，簡(jiǎn)單說(shuō)明有不足或提及要整改的有107家；具體說(shuō)明不足有哪些或具體說(shuō)明如何整改或有整改計(jì)劃的有475家；明確使用“缺陷”字眼具體說(shuō)明有何種缺陷的有64家。

上表說(shuō)明，深市公司披露內(nèi)控缺陷的較多；內(nèi)控缺陷多通過(guò)內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露；大部分自愿披露內(nèi)控缺陷的公司雖然有較強(qiáng)的披露缺陷動(dòng)機(jī)，卻缺少單獨(dú)披露內(nèi)控自評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)控鑒證（審核/審計(jì)）報(bào)告的動(dòng)機(jī)，這可能是出于成本因素考慮。

（二）披露內(nèi)部控制缺陷公司的行業(yè)分布

將539家披露內(nèi)控缺陷的上市公司按行業(yè)分類(lèi)，發(fā)現(xiàn)其中265家披露內(nèi)部控制缺陷的公司屬于制造業(yè)企業(yè)，占總數(shù)的49.17%。進(jìn)一步將這 265 家公司按制造業(yè)二級(jí)行業(yè)分類(lèi)。披露內(nèi)控缺陷公司的行業(yè)分布情況如表3 所示。

從大行業(yè)來(lái)看，行業(yè)M（綜合類(lèi)）、J（房地產(chǎn)業(yè)）、K（社會(huì)服務(wù)業(yè)）的上市公司披露內(nèi)控缺陷比例較高。而從制造業(yè)二級(jí)行業(yè)來(lái)看，C99（其他）、C5（電子）、C4（石油、化學(xué)、塑膠、塑料）的上市公司披露內(nèi)控缺陷比例較高。這些行業(yè)受社會(huì)關(guān)注較高，社會(huì)關(guān)注度高可能提升了公司的內(nèi)控缺陷披露概率。

（三）上市公司內(nèi)部控制缺陷披露內(nèi)容

從披露信息的內(nèi)容和表述來(lái)看，公司披露的缺陷信息集中在制度完善、制度執(zhí)行、內(nèi)控監(jiān)督評(píng)估以及子公司管理控制等方面，但大部分內(nèi)容空泛、同質(zhì)化。多數(shù)自評(píng)報(bào)告流于形式，說(shuō)明內(nèi)部控制存在固有局限性，不存在重大缺陷，也沒(méi)有具體描述存在的一般性缺陷；①在年度報(bào)告“公司治理結(jié)構(gòu)”中披露的缺陷也不具體，通常提及公司制度建設(shè)不完善、監(jiān)督力量薄弱，其次是職責(zé)劃分不清晰和由于子公司數(shù)目增多和業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大所帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，再就是控制活動(dòng)不合理、關(guān)聯(lián)交易不合法和高級(jí)管理者凌駕等缺陷行為。部分公司僅說(shuō)明有缺陷而沒(méi)有具體說(shuō)明缺陷內(nèi)容。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2009—2011年該539家披露內(nèi)部控制缺陷的公司共披露8 247項(xiàng)內(nèi)控缺陷，其中有5 771項(xiàng)缺陷已經(jīng)得到整改，占披露缺陷總數(shù)的70%；另有2 476項(xiàng)缺陷尚未得到整改，占比30%。

1.按缺陷影響程度分類(lèi)

本文539家上市公司披露的8 247項(xiàng)內(nèi)控缺陷中，43項(xiàng)為重大缺陷，②占總數(shù)的0.52%；220項(xiàng)為重要缺陷，占總數(shù)的2.67%；其余8 155項(xiàng)為一般缺陷，占總數(shù)的98.88%。大部分公司披露的是影響程度較低的一般缺陷，僅極少數(shù)公司披露重大和重要缺陷。這一方面是因?yàn)樯鲜泄救狈ε吨匾椭卮笕毕莸膭?dòng)機(jī)，不得已披露缺陷就避重就輕；另一方面也與《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》沒(méi)有規(guī)定重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)。若由上市公司根據(jù)這幾種缺陷的定義自行確定，可能導(dǎo)致一些重大缺陷無(wú)法被認(rèn)定并披露。

2.按缺陷性質(zhì)分類(lèi)

參考Ge & McVay（2005），將內(nèi)控缺陷分為會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷和公司層面內(nèi)控缺陷。前者涉及會(huì)計(jì)核算，包括合同管理、授權(quán)審批、資金管理、資產(chǎn)管理、財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)、印章管理、會(huì)計(jì)賬務(wù)處理等；后者指其他缺陷，包括內(nèi)控制度不完善或尚未得到有效執(zhí)行，風(fēng)險(xiǎn)控制、預(yù)算編制考核、企業(yè)信息系統(tǒng)、供應(yīng)商與客戶(hù)管理、企業(yè)機(jī)構(gòu)和規(guī)章不完善，內(nèi)部審計(jì)職能薄弱，員工素質(zhì)低等。2009—2011年，樣本公司共詳細(xì)披露749項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的具體內(nèi)容。其中有120項(xiàng)屬于會(huì)計(jì)層次內(nèi)控缺陷，占比16.02%；另外629項(xiàng)缺陷屬于公司層次內(nèi)控缺陷，占比83.98%。

三、總結(jié)與建議

本文通過(guò)對(duì)2009—2011年度A股上市公司內(nèi)部控制信息披露情況的統(tǒng)計(jì)分析，發(fā)現(xiàn)：

在內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露方面，深市公司的披露比率高于滬市公司；行業(yè)I、F、J、K公司的披露比例較其他行業(yè)公司高；滬市公司披露的報(bào)告相對(duì)簡(jiǎn)略，大部分為框架式報(bào)告，而深市公司披露的報(bào)告大部分為敘述式報(bào)告。

在內(nèi)控缺陷信息披露方面，披露缺陷的公司相對(duì)少；行業(yè)M、J、K公司的披露比例較高；重大和重要缺陷的披露比例低；披露的缺陷大多已整改；大多屬于公司層次內(nèi)控缺陷，會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷披露相對(duì)較少。

總體而言，近年來(lái)，特別是2011年以來(lái)，上市公司披露內(nèi)控缺陷比例顯著提升。但中國(guó)當(dāng)前內(nèi)控缺陷信息披露仍處于起步階段，整體披露水平較低，信息含量較差。其可能原因在于：上市公司內(nèi)控缺陷披露的動(dòng)機(jī)主要來(lái)自于監(jiān)管層的監(jiān)管壓力，其主動(dòng)披露缺陷的動(dòng)機(jī)較弱；而注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制審計(jì)尚未發(fā)揮足夠的外部治理作用。

建議相關(guān)部門(mén)出臺(tái)更具指導(dǎo)性的披露規(guī)則，構(gòu)建有效的內(nèi)控信息披露監(jiān)管體系，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)控缺陷披露違規(guī)行為的監(jiān)管力度和懲罰機(jī)制；積極發(fā)揮證券市場(chǎng)對(duì)內(nèi)控有效信息的識(shí)別及定價(jià)機(jī)制作用，引導(dǎo)投資者理性解讀內(nèi)控缺陷信息，保護(hù)和鼓勵(lì)企業(yè)自愿進(jìn)行內(nèi)控信息披露。加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)督，提升內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部治理功能的實(shí)現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

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[4] 田高良，齊保壘，李留闖.基于財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制缺陷披露影響因素研究[J].南開(kāi)管理評(píng)論，2010，（4）：134-141.

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社會(huì)科學(xué)版，2011，（5）：27-31.

篇5

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；披露；信號(hào)價(jià)值；市場(chǎng)反應(yīng)

一、 引言

證監(jiān)會(huì)于本世紀(jì)初最早對(duì)金融類(lèi)及IPO公司提出單獨(dú)性?xún)?nèi)控信息披露的要求，自2007年開(kāi)始，這一要求開(kāi)始全面化實(shí)施。監(jiān)管者促進(jìn)內(nèi)控信息披露的初衷，在于規(guī)范上市公司治理行為，向投資者傳遞相關(guān)信息并提升投資者保護(hù)。就實(shí)際實(shí)施效果而言，內(nèi)控信息披露的形式意義要大于其實(shí)質(zhì)意義。也就是說(shuō)，上市公司披露內(nèi)部控制報(bào)告的目的不是說(shuō)明其存在的缺陷，而是表明其質(zhì)量?jī)?yōu)良。由于缺乏實(shí)質(zhì)性的信息，投資者是否認(rèn)為這種"形式上的內(nèi)控信息披露"具有信息價(jià)值，就需要基于市場(chǎng)交易的角度加以檢驗(yàn)。

實(shí)際上，不同自愿性?xún)?nèi)控信息披露所蘊(yùn)含的價(jià)值很有可能是不同的。例如，眾多研究都表明國(guó)有企業(yè)與非國(guó)有企業(yè)之間存在制度及行為差異，而且內(nèi)控自評(píng)報(bào)告與鑒證報(bào)告在成本及保證程度上也有著根本的區(qū)別，因而在理論上披露行為所彰顯的信號(hào)價(jià)值就存在區(qū)別。如果這種理論上的區(qū)別能夠在實(shí)踐中被投資者甄別并認(rèn)可，則不但證明理論上的分析是有意義的，最重要的是，投資者的反應(yīng)可以為各披露主體提供反饋與借鑒。

二、 假設(shè)提出及研究設(shè)計(jì)

1 文獻(xiàn)回顧及假設(shè)提出。就已有研究而言，檢驗(yàn)內(nèi)控信息披露市場(chǎng)反應(yīng)的研究較少且不全面。楊清香等（2012）分析了滬市2006年～2009年披露內(nèi)控信息后的市場(chǎng)CAR值情況，其控制部分年報(bào)信息的多元回歸結(jié)論表明，內(nèi)控信息披露較好的公司其窗口期的CAR值也更高。陳宋生等（2011）采用配對(duì)研究的方式，以打分的形式將2007年滬市年報(bào)中自愿性?xún)?nèi)控信息披露差別化，其結(jié)論也認(rèn)同披露質(zhì)量與CAR值成正比，而且強(qiáng)制披露公司的CAR值更高。陳共榮（2007）則分析了2006年滬市披露程度與超額回報(bào)之間的相關(guān)性，與上述研究結(jié)論一致，詳細(xì)披露與CAR值具有一定的正向關(guān)系。

但以上的研究也有其不足之處：首先，以上這些研究并非專(zhuān)門(mén)針對(duì)內(nèi)部控制評(píng)估報(bào)告；其次，這些研究并非專(zhuān)門(mén)針對(duì)自愿性信息披露，研究樣本同時(shí)包含了強(qiáng)制披露的公司。

按照信號(hào)理論，自愿信息披露作為信號(hào)傳遞的基礎(chǔ)前提在于其成本收益的權(quán)衡。其收益包括權(quán)益及融資資本成本的降低，股價(jià)的提升等，成本則既包括公司對(duì)內(nèi)部各控制流程的、評(píng)價(jià)成本，又包括因披露問(wèn)題遭受的處罰成本。但現(xiàn)實(shí)中我國(guó)的監(jiān)管部門(mén)未細(xì)致要求內(nèi)控信息披露的內(nèi)容及程度，多數(shù)企業(yè)僅按照內(nèi)控五要素做簡(jiǎn)單的介紹；另一方面我國(guó)投資者法制保護(hù)的建設(shè)也比較滯后，尚未有上市公司因自愿內(nèi)控信息披露問(wèn)題而遭受處罰，這就導(dǎo)致了我國(guó)內(nèi)控披露成本總體上普遍過(guò)低。既然披露可以帶來(lái)收益而不需要太多成本，則可以預(yù)期的是，信號(hào)好及信號(hào)差的公司都有可能選擇披露，從而導(dǎo)致信號(hào)顯示作用被噪音干擾。

其次，在我國(guó)資本市場(chǎng)的構(gòu)成中，國(guó)有企業(yè)占了較大的部分。國(guó)有企業(yè)更為嚴(yán)重的雙重問(wèn)題、內(nèi)部人控制問(wèn)題等都表明了國(guó)有與非國(guó)有企業(yè)的巨大制度差異。此外，國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)者出于升遷以及國(guó)有資產(chǎn)增值保值的考慮，更可能投入充足資金建設(shè)完善的內(nèi)部控制。民營(yíng)企業(yè)中大部分是家族式企業(yè)（李新春，2003），其家族控制模式在很大程度上已經(jīng)替代了內(nèi)部控制的作用，故而高質(zhì)量的內(nèi)控需求較弱。

在披露成本低廉可能導(dǎo)致噪音出現(xiàn)的前提下，考慮以上因素，國(guó)有企業(yè)隨意跟風(fēng)披露的可能就不會(huì)太大或者說(shuō)披露動(dòng)機(jī)信號(hào)被削弱的程度比較低。而民營(yíng)企業(yè)自身內(nèi)控建設(shè)需求本身就較低，這樣披露動(dòng)機(jī)就很可能收到噪音的抑制。

如果自愿性?xún)?nèi)部信息披露，能夠引起資本市場(chǎng)的股價(jià)反應(yīng)，而且投資者也能夠?qū)ι鲜霾煌黧w不同報(bào)告類(lèi)型的信號(hào)價(jià)值加以區(qū)分，則以下研究假設(shè)將會(huì)成立：

假設(shè)H1：總體而言，自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告與窗口期CAR值正相關(guān)；

假設(shè)H1a：對(duì)國(guó)有企業(yè)而言，自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的公司其CAR值更高；

假設(shè)H1b：非國(guó)有企業(yè)而言，自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的公司，CAR值不顯著；

假設(shè)H2：總體而言，自愿披露內(nèi)控鑒證報(bào)告與窗口期CAR值正相關(guān)；

假設(shè)H2a：對(duì)國(guó)有企業(yè)而言，自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的公司其CAR值更高；

假設(shè)H2b：非國(guó)有企業(yè)而言，自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的公司其CAR值更高。

2. 研究設(shè)計(jì)。本文以2007年～2009年A股上市公司為研究樣本。選擇以2007年為起點(diǎn)，是因?yàn)槲覈?guó)兩市對(duì)全體上市公司單獨(dú)披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的要求正式開(kāi)始于該年，選擇2009年為截止，一方面是因?yàn)楸疚纳婕按罅康氖止に鸭瘮?shù)據(jù)，另一方面是因?yàn)椴簧傺芯慷颊J(rèn)同政策實(shí)施以來(lái)我國(guó)內(nèi)控的披露情況并未獲得質(zhì)的改變（方紅星等，2008；崔志娟，2011），前3年的結(jié)論具有代表意義。

樣本的具體篩選過(guò)程如下：首先，本文剔除金融類(lèi)以及IPO公司，剔除2008年、2009年的深市公司，以及2008年、2009年上交所的治理樣本股公司。因?yàn)檫@些公司都屬于強(qiáng)制披露的范疇。此外，樣本剔除交易窗口期交易狀態(tài)為ST類(lèi)的公司（327家），以及年報(bào)披露日無(wú)股票交易的公司（591家）。

再次，研究剔除了年報(bào)披露日前后十天發(fā)生了重大事件（訴訟、違規(guī)、重組、一季度季報(bào)）的公司（503家）；最后2008年上市公司普遍虧損嚴(yán)重，為此本文進(jìn)一步剔除了剩余的2008年的樣本公司（248家）。經(jīng)過(guò)篩選之后，獲得2007年及2009年的非平衡面板數(shù)據(jù)894家。

本文以上市公司年報(bào)披露日作為事件日（t=0），選取[-10，2]作為研究窗口期。本處將窗口期起點(diǎn)向前推至年報(bào)披露前10天，是因?yàn)槟陥?bào)信息在披露之前被泄露是一個(gè)普遍存在的現(xiàn)象，故而在事件日以前市場(chǎng)股價(jià)就已經(jīng)產(chǎn)生波動(dòng)。

本文使用的多元回歸模型基變量如下：

CAR=？琢+？茁1Evalu/Evalu_Au+？茁2Bonus+？茁3Growth+？茁4Opinion+？茁5Age+？茁6Lev+？茁7Size+？茁8Roe+？撞？茁iIndu+？著

其中被解釋變量為超額累計(jì)回報(bào)率CAR。Ball和Brown（1968）介紹了使用異常回報(bào)率來(lái)衡量資本市場(chǎng)對(duì)事件信息的反應(yīng)的方法。本文借鑒Ball和Brown的研究，以窗口期的超額累積回報(bào)率（CAR）來(lái)衡量投資者對(duì)信息的反應(yīng)。

本文采取市場(chǎng)指數(shù)模型來(lái)估計(jì)個(gè)股的異常收益率（AR），市場(chǎng)指數(shù)模型下CAR值的具體計(jì)算方法如下：

首先，計(jì)算個(gè)股i在交易日t的實(shí)際回報(bào)率。此處使用的是考慮現(xiàn)金紅利在投資的日個(gè)股回報(bào)率，其計(jì)算較為復(fù)雜，但結(jié)果更為精確：

rn，t=■-1

上式中，Pn，t和Pn，t-1表示證券價(jià)格n在第t日和t-1日的收盤(pán)價(jià)；Dn，t表示股票n在t日為除權(quán)日的每股現(xiàn)金分紅；Fn，t表示股票n在t日為除權(quán)日的每股紅股數(shù)；Sn，t表示股票n在t日位處全體的每股配股數(shù)；Kn，t表示股票n在t日為除權(quán)日的每股配股價(jià)；Cn，t表示股票n在t日為處全體的每股拆細(xì)數(shù)。

其次，計(jì)算個(gè)股在t日的預(yù)期回報(bào)率：

rm，t=■-1

其中，rm，t表示對(duì)應(yīng)市場(chǎng)的市場(chǎng)指數(shù)回報(bào)率；Pm，t和Pm，t-1表示t日和t-1日的該市場(chǎng)指數(shù)收盤(pán)價(jià)。因本文樣本涉及上交所和深交所A股公司，為使得AR的計(jì)算更為精確，本文在計(jì)算指數(shù)回報(bào)率時(shí)，分別計(jì)算了對(duì)應(yīng)時(shí)刻上交所和深交所的行業(yè)指數(shù)回報(bào)。

由此，個(gè)股n在交易日t的異常回報(bào)率即為：

ARn，t=rn，t-rm，t

最后，個(gè)股n在窗口期[t1，t2]的異常累積回報(bào)率即為：

CAR=■ARn，t

待檢驗(yàn)解釋變量為Evalu和Evalu_Au，分別表示上市公司披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告和鑒證報(bào)告行為（出具報(bào)告賦值為1，否則為0）。

由于內(nèi)部控制報(bào)告隨年報(bào)而披露，而年報(bào)引起的市場(chǎng)股價(jià)反應(yīng)更為強(qiáng)烈，故而本文采用了盡可能多的控制變量，以控制能引起股價(jià)波動(dòng)的相關(guān)年報(bào)信息，包括：

（1）是否在年報(bào)中宣告發(fā)放現(xiàn)金股利（Bonus，發(fā)放賦值為1，否則為0）。因?yàn)樾婀衫l(fā)放的公司更容易獲得投資者的認(rèn)同，從而獲得較高的超額回報(bào)率。

（2）上市年齡（Age，截止年度末該公司上市年數(shù)）。上市公司經(jīng)營(yíng)年限的不同，其經(jīng)營(yíng)質(zhì)量也會(huì)存在差異。以往研究研究表明，上市年齡越大，公司違規(guī)的可能越高，整體經(jīng)營(yíng)質(zhì)量信號(hào)也較差。基于此，投資者對(duì)公司年報(bào)信息的反應(yīng)也會(huì)存在差異。

（3）增長(zhǎng)能力（Growth，公司本年主營(yíng)收入比之去年的增長(zhǎng)率）。公司增長(zhǎng)能力越強(qiáng)，其未來(lái)獲得的現(xiàn)金流量預(yù)期就越高，因而股價(jià)會(huì)明顯上升，則市場(chǎng)給予的超額回報(bào)就可能更高。

（4）審計(jì)意見(jiàn)（Opinion，審計(jì)意見(jiàn)為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，則賦值為1，否則為0）。審計(jì)意見(jiàn)直接決定了年報(bào)信息含量的真實(shí)與否。如果審計(jì)意見(jiàn)為非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)，則投資者給予的市場(chǎng)反應(yīng)較為負(fù)向。

（5）財(cái)務(wù)狀況（Lev，該公司年末的資產(chǎn)負(fù)債率）。年報(bào)中披露的財(cái)務(wù)狀況信息，會(huì)直接影響投資者貴公司股價(jià)的判斷。本處使用資產(chǎn)負(fù)債率作為財(cái)務(wù)狀況的替代。

（6）公司規(guī)模（Size，總資產(chǎn)規(guī)模取自然對(duì)數(shù)）。就投資者而言，其對(duì)于大公司和小公司的未來(lái)預(yù)期是截然不同。大公司由于實(shí)力雄厚，發(fā)展能力強(qiáng)，抗風(fēng)險(xiǎn)能力高等原因，投資者給予的評(píng)價(jià)往往也較高。故而其獲得的超額累計(jì)回報(bào)率也可能更高。

（7）盈利狀況（Roa，該年末的總資產(chǎn)回報(bào)率）。如果公司當(dāng)年獲得收益較高，則市場(chǎng)給予的超額回報(bào)率自然也更高。

（8）所在行業(yè)類(lèi)別（Indu，樣本公司所在的行業(yè)類(lèi)別，二值變量）。不同行業(yè)類(lèi)別的公司，其盈利能力不同，未來(lái)發(fā)展的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)存在差異，故而市場(chǎng)給予的超額回報(bào)率也有所不同。

三、 描述性統(tǒng)計(jì)及回歸結(jié)果

1. 描述性統(tǒng)計(jì)。圖1描繪了窗口期國(guó)有企業(yè)自評(píng)組、鑒證組以及未自評(píng)組的AR值和CAR值變化趨勢(shì)圖。就AR趨勢(shì)圖來(lái)看，在事件日前，鑒證組的異常回報(bào)最高，其次是自評(píng)組，最后是未自評(píng)組。這與本文的研究假設(shè)是一致的，說(shuō)明內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告及鑒證報(bào)告具有一定的信息含量。事件日及事件日之后，AR值波動(dòng)較為劇烈，一個(gè)可能的原因是對(duì)越好的公司，投資者之前的預(yù)期越高，而預(yù)期越高，年報(bào)披露日股價(jià)下跌的幅度就越大。

從CAR值變化趨勢(shì)圖中則可以明顯看出：鑒證組公司的超額累積回報(bào)率高于自評(píng)組，而自評(píng)組有明顯高于未自評(píng)的公司，這與預(yù)期假設(shè)一致。

圖2描繪了非國(guó)有企業(yè)自評(píng)組、鑒證組以及未自評(píng)組的AR值和CAR值變化趨勢(shì)圖。AR變動(dòng)的趨勢(shì)不如國(guó)有企業(yè)AR趨勢(shì)圖明顯，但基本上鑒證組仍高于自評(píng)組，自評(píng)組高于未自評(píng)組。CAR趨勢(shì)圖則表明，鑒證組的樣本公司，其CAR值明顯更高，但自評(píng)組與非自評(píng)組則無(wú)顯著區(qū)別。從而表明，在市場(chǎng)投資者看來(lái)，披露自評(píng)報(bào)告的非國(guó)有企業(yè)，與未自評(píng)的非國(guó)有企業(yè)并無(wú)顯著差異。

由于內(nèi)部控制自評(píng)以及鑒證報(bào)告是隨年報(bào)而披露，故而年報(bào)中的信息會(huì)對(duì)AR及CAR值的變動(dòng)趨勢(shì)造成顯著的干擾。為此直觀(guān)地比較組別間的AR及CAR值并不能說(shuō)明內(nèi)控鑒證及自評(píng)報(bào)告對(duì)CAR值的影響。

本文進(jìn)一步按照自評(píng)與鑒證行為，比較了相關(guān)變量與未自評(píng)或未鑒證公司之間的差別。其中，自評(píng)組比之于未自評(píng)組，其CAR值更高，發(fā)放股利的可能更大，而且公司上市的年齡也比較小。此外，此類(lèi)公司的規(guī)模也更大，盈利能力也更高。鑒證組與未鑒證組的比較則表明，除以上顯著的差異之外，鑒證組的審計(jì)意見(jiàn)也往往更好。最后，本文的Person相關(guān)系數(shù)檢驗(yàn)表明，本文不存在變量之間嚴(yán)重的相關(guān)性，故而可以直接進(jìn)行多元回歸。

2. 回歸結(jié)果。下表1歸納了本文多元回歸的結(jié)果。就總體而言，披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告和鑒證報(bào)告行為具有信息含量，此類(lèi)公司在窗口期獲得的超額累積報(bào)酬率也更高，本文假設(shè)H1和H2得到了驗(yàn)證。

分組檢驗(yàn)的結(jié)果表明，對(duì)于自評(píng)報(bào)告而言，國(guó)有企業(yè)的自評(píng)報(bào)告具有信息含量，變量evalu的系數(shù)為正，而且在5%的水平上顯著；而非國(guó)有企業(yè)的自評(píng)報(bào)告行為并未在市場(chǎng)上獲得顯著評(píng)價(jià)，從而表明，在投資者看來(lái)，非國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告行為并不能彰顯公司真實(shí)的相關(guān)價(jià)值。就鑒證報(bào)告來(lái)看，披露鑒證報(bào)告的國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)都會(huì)獲得較高的CAR值，從而表明鑒證行為具有信息含量，投資者能夠識(shí)別鑒證組與非鑒證組之間的差異。

3. 穩(wěn)健性測(cè)試。最后，本文進(jìn)行了以下穩(wěn)健性測(cè)試：首先，將所有的連續(xù)變量在1%的水平上進(jìn)行縮尾處理，研究結(jié)論沒(méi)有變化。其次本文進(jìn)一步縮短年報(bào)披露后的時(shí)間窗口，只保留披露后2個(gè)交易日的交易信息，研究結(jié)論沒(méi)有變化，控制變量的解釋能力則進(jìn)一步提高。此外，針對(duì)Growth變量波動(dòng)較大的特點(diǎn)，本文進(jìn)一步在5%的水平上進(jìn)行了縮尾處理，再次回歸的結(jié)論并沒(méi)有改變，而且部分研究結(jié)論變得更加顯著。總體而言，本文的上述研究結(jié)論是穩(wěn)健的。

四、 研究結(jié)論

本文基于投資者反應(yīng)的角度，按照Ball和Brown（1968）的研究思路，以CAR值捕捉市場(chǎng)對(duì)于事件信息的評(píng)價(jià)，采用多元回歸分析的方式檢驗(yàn)了市場(chǎng)對(duì)于不同類(lèi)型公司自愿性?xún)?nèi)控信息披露的反應(yīng)。按照本文的假設(shè)，不同類(lèi)型的公司因其制度不同，以及報(bào)告的披露載體不同，其內(nèi)控信息披露之后的投資者市場(chǎng)反應(yīng)是不一致的，這種不一致背后的本質(zhì)則是報(bào)告能否真實(shí)的彰顯公司的價(jià)值。

本文的多元回歸驗(yàn)證了本文的研究假設(shè)，回歸表明對(duì)于國(guó)有企業(yè)而言自評(píng)報(bào)告具有信息含量，而非國(guó)有企業(yè)的自評(píng)報(bào)告則難以成為彰顯價(jià)值信號(hào)的載體，缺乏信息價(jià)值。造成這一現(xiàn)象的原因，在于非國(guó)有企業(yè)缺乏內(nèi)控建設(shè)的需求，其自評(píng)行為存在跟風(fēng)披露的可能，從而使得自評(píng)報(bào)告的信號(hào)作用消失。而鑒證報(bào)告由于存在顯著的成本，因而具有較好的區(qū)分上市公司質(zhì)量的信號(hào)效用，使得市場(chǎng)給及鑒證公司的CAR值明顯更高。

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篇6

一、熟悉法規(guī)，依法依規(guī)執(zhí)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作

首先，內(nèi)部控制是一項(xiàng)全員參與的工作，風(fēng)控體系要成功發(fā)揮作用，不僅要依靠企業(yè)的風(fēng)控人員，還要全體員工都具備高度的內(nèi)控意識(shí)與風(fēng)險(xiǎn)防范知識(shí)。因此上市公司從建設(shè)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理伊始，就必須重視對(duì)相關(guān)法律法規(guī)的熟悉。

二、目標(biāo)明確，建立專(zhuān)業(yè)和盡職的內(nèi)控團(tuán)隊(duì)

上市公司特別是兩地上市的公司要滿(mǎn)足國(guó)內(nèi)外不同監(jiān)管機(jī)構(gòu)的合規(guī)要求。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制的目標(biāo)是保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營(yíng)方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。對(duì)于專(zhuān)業(yè)能力不足或?qū)I(yè)人才不夠的上市公司可以考慮一方面，借助專(zhuān)業(yè)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)的知識(shí)，協(xié)助下屬企業(yè)執(zhí)行首年度的風(fēng)控體系建設(shè)工作；另一方面，注重培養(yǎng)企業(yè)自身的風(fēng)控人員，建立組織保障，成立內(nèi)控領(lǐng)導(dǎo)小組和內(nèi)控工作小組，強(qiáng)調(diào)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)的知識(shí)轉(zhuǎn)移，因此，下屬企業(yè)在開(kāi)展風(fēng)控工作的次年可以依托自身的風(fēng)控力量完成以后年度的風(fēng)控工作。通過(guò)風(fēng)控建設(shè)，公司及下屬企業(yè)要建立起一套統(tǒng)一完整且具有企業(yè)特色的風(fēng)險(xiǎn)與內(nèi)控管理體系以及評(píng)價(jià)體系，推進(jìn)企業(yè)管理制度的不斷健全，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率和效果的提升，有效提高企業(yè)的內(nèi)控與風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，并打造一支自身的風(fēng)控隊(duì)伍。

三、榜樣示范，推廣集團(tuán)投資企業(yè)統(tǒng)一執(zhí)行內(nèi)控規(guī)范工作

上市工作在搭建內(nèi)部管控體系之初，可以訂立一體化理念，將內(nèi)部控制體系與風(fēng)險(xiǎn)管理體系融為一體，打造公司的風(fēng)控體系。風(fēng)控體系的建立與評(píng)價(jià)工作，最初從集團(tuán)主要業(yè)務(wù)板塊中各選出有一兩家有代表性的企業(yè)，分別建立適合集團(tuán)行業(yè)或經(jīng)營(yíng)范圍等不同板塊的風(fēng)控體系，然后逐年推向各板塊更多的下屬企業(yè)，不斷優(yōu)化風(fēng)控體系，逐步提高風(fēng)控工作的覆蓋范圍。在推廣過(guò)程中，要注意設(shè)計(jì)覆蓋內(nèi)控體系建設(shè)全方位的工作模板，使內(nèi)控工作模板化、標(biāo)準(zhǔn)化，促進(jìn)集團(tuán)和投資企業(yè)統(tǒng)一執(zhí)行內(nèi)控規(guī)范工作。

四、組織保障，將內(nèi)部控制規(guī)范工作納入績(jī)效考核體系

企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范規(guī)定了董事會(huì)負(fù)責(zé)實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)并出具內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，財(cái)政部隨后的相關(guān)發(fā)文也明確規(guī)定企業(yè)需要為內(nèi)控自評(píng)工作提供組織保障。為推進(jìn)公司內(nèi)控規(guī)范工作的順利實(shí)施，全面、準(zhǔn)確地執(zhí)行好《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，上市公司可以成立內(nèi)控領(lǐng)導(dǎo)小組、內(nèi)控工作小組。監(jiān)事會(huì)是內(nèi)部控制的實(shí)施主體之一，對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)，并對(duì)董事會(huì)建立與事實(shí)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督。公司董事長(zhǎng)作為內(nèi)控建設(shè)第一責(zé)任人，總經(jīng)理為內(nèi)控實(shí)施負(fù)責(zé)人，分管審計(jì)部的高級(jí)管理人員負(fù)責(zé)內(nèi)控實(shí)施指導(dǎo)和協(xié)調(diào)，從組織上保證內(nèi)控實(shí)施規(guī)范的落實(shí)和執(zhí)行。

五、結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作

篇7

【關(guān)鍵詞】 上市公司；內(nèi)部控制；信息披露；醫(yī)藥制造業(yè)；現(xiàn)狀與改進(jìn)

內(nèi)部控制信息披露是指企業(yè)管理當(dāng)局依據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)向外界披露本單位內(nèi)部控制的完整性、合理性和有效性評(píng)價(jià)的信息以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告審核的信息。按照信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，在非對(duì)稱(chēng)性信息市場(chǎng)中，信息的不完備性(Imperfect information)和非對(duì)稱(chēng)性(Asymmetric information)必將導(dǎo)致道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇行為。目前，國(guó)內(nèi)外學(xué)者普遍關(guān)注信息披露理論，美國(guó)頒布了《薩班斯――奧克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act）。

關(guān)于上市公司內(nèi)部控制信息披露問(wèn)題，我國(guó)財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署以及人民銀行等部門(mén)頒布了多部法律法規(guī)并先后在某些上市公司內(nèi)部施行。2006年，滬深證券交易所分別了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》、《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)指引），并分別自2006年7月、2007年7月起實(shí)施。滬深《指引》均規(guī)定上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。2008年6月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)聯(lián)合2009年7月1日開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)基本規(guī)范），要求上市公司提交并披露內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告。2009年1月，財(cái)政部的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》（征求意見(jiàn)稿）、《中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)公告》([2009]34號(hào))以及證監(jiān)會(huì)《關(guān)于做好上市公司2009年年度報(bào)告工作的通知(上市部函[2009]088號(hào))》等均對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露進(jìn)行了相關(guān)規(guī)范。

一、我國(guó)醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的行業(yè)背景

Chee W.省略info.省略)和上市公司資訊網(wǎng)(省略)。

（一）披露的總體情況

本文將內(nèi)控信息披露分為五個(gè)層次：詳細(xì)披露是指公司出具內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，并且披露的形式、內(nèi)容、格式和程度完全按照滬深指引的規(guī)定執(zhí)行；良好披露是指出具內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告或者按照滬深指引的模塊在公司治理結(jié)構(gòu)中披露內(nèi)控信息，但是，其披露的內(nèi)容和程度稍差于詳細(xì)披露；簡(jiǎn)單披露是指上市公司只簡(jiǎn)單說(shuō)明公司建立、健全內(nèi)控情況；無(wú)實(shí)質(zhì)內(nèi)容是指上市公司在披露內(nèi)控信息時(shí)泛泛而談，沒(méi)有實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容；未披露是指上市公司在年報(bào)中未提及內(nèi)部控制情況，也沒(méi)有出具內(nèi)控自評(píng)報(bào)告。滬深2008年和2009年全部制藥企業(yè)內(nèi)部控制信息披露總體情況如表1所示。

從表1可以看出，2008年我國(guó)制藥企業(yè)內(nèi)控信息披露不理想。滬、深兩市《指引》等關(guān)于內(nèi)控信息披露的規(guī)定并未得到有效執(zhí)行。在71家公司中，良好披露和詳細(xì)披露的公司占42%，其余近58%的公司披露不理想，如紅日藥業(yè)，甚至于有兩家公司（ST 四 環(huán)，股票代碼：SZ000605；華神集團(tuán)，股票代碼：SZ000790）在年報(bào)中只字未提其內(nèi)部控制情況。2009年是“上市公司治理整改年”，接近78%的公司內(nèi)部控制信息得到了詳細(xì)披露或者良好披露，只有22%左右的公司簡(jiǎn)單披露或者披露內(nèi)控信息時(shí)沒(méi)有實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容。從披露的總體情況來(lái)看，2009年，《基本規(guī)范》得到了相對(duì)有效的執(zhí)行，制藥業(yè)上市公司內(nèi)控信息披露得到了明顯改善。

（二）信息披露的主體（見(jiàn)表2）

從2008年披露的信息來(lái)看，我國(guó)醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)有近92%的公司由董事會(huì)和管理層進(jìn)行內(nèi)控信息披露，而由審計(jì)委員會(huì)以及其他機(jī)構(gòu)進(jìn)行披露的公司很少。而從2009年年報(bào)可以看出，由董事會(huì)以及審計(jì)委員會(huì)或者審計(jì)部進(jìn)行內(nèi)控信息披露的公司顯著增加，說(shuō)明2009年7月1日開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》關(guān)于董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及經(jīng)理層職責(zé)的規(guī)定開(kāi)始在上市公司中得到有效的實(shí)施。

（三）信息披露的載體

從表3來(lái)看，2008年只有29家（40.85%）公司以附件形式提供了某種程度的內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告，42家（59.15%）上市公司沒(méi)有提供內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，只是在其年報(bào)的公司治理結(jié)構(gòu)部分披露內(nèi)部控制的建立、健全情況；2009年提供內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的公司比例雖然有所提高，但是改善不明顯，說(shuō)明我國(guó)醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)提供內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的動(dòng)力不足，亟需改善。

（四）內(nèi)部控制的鑒證情況

從表4可以看出，在2008年年報(bào)中，我國(guó)只有35.21%的醫(yī)藥制造業(yè)公司的內(nèi)部控制信息披露經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事或者保薦機(jī)構(gòu)的鑒證，這些機(jī)構(gòu)對(duì)于上市公司“是否建立完善的內(nèi)部控制制度”發(fā)表核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)。此外，還有46家（64.79%）上市公司內(nèi)部控制信息披露未經(jīng)任何形式的鑒證。2009年，內(nèi)部控制信息披露未經(jīng)任何鑒證的公司比例數(shù)降低到52.78%，比2008年有所改善，但是，從數(shù)據(jù)來(lái)看，依然有半數(shù)以上的公司內(nèi)部控制沒(méi)有經(jīng)過(guò)任何形式的鑒證，其內(nèi)部控制自評(píng)結(jié)論的可信性值得懷疑。

三、醫(yī)藥制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制披露中存在的問(wèn)題

（一）內(nèi)部控制披露的動(dòng)機(jī)不足，披露內(nèi)容欠詳細(xì)

上市公司內(nèi)部控制披露的動(dòng)機(jī)不足，根據(jù)成本效益原則選擇是否披露內(nèi)控信息。如果內(nèi)部控制披露的成本大于效益，有些公司會(huì)選擇不披露或隱瞞內(nèi)部控制信息；如果效益大于成本，上市公司則會(huì)選擇性地披露對(duì)自己有利的信息。在內(nèi)控披露內(nèi)容上，部分公司披露過(guò)于簡(jiǎn)單，或者無(wú)實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容，如豐原藥業(yè)（股票代碼：SZ000153）在其2009年年報(bào)中認(rèn)為：“公司對(duì)照深交所《上市公司內(nèi)部控制指引》，遵循內(nèi)部控制的基本原則，基本建立健全了內(nèi)部控制制度等。”

（二）與國(guó)際公認(rèn)的內(nèi)部控制制度的理解偏頗

目前，國(guó)際公認(rèn)的關(guān)于內(nèi)部控制的理論研究成果COSO報(bào)告將內(nèi)部控制分成五個(gè)部分：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。COSO內(nèi)部控制的目標(biāo)“確保企業(yè)營(yíng)運(yùn)的效率、效果”、“確保可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告”和“遵循相關(guān)法令”三位一體，強(qiáng)調(diào)“動(dòng)態(tài)性”。我國(guó)上市公司由于對(duì)COSO內(nèi)部控制制度理解偏頗，導(dǎo)致大部分醫(yī)藥企業(yè)披露的內(nèi)控信息和國(guó)際公認(rèn)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)存在較大的差距，過(guò)分強(qiáng)調(diào)“確保可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告”目標(biāo)，忽視其他目標(biāo)。因此，在實(shí)務(wù)中，將內(nèi)部控制等同于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，公司在披露內(nèi)控信息時(shí)也過(guò)分重視對(duì)財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)信息的披露，輕視內(nèi)控其他組成要素的披露，而將主要精力集中在對(duì)《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等財(cái)經(jīng)法規(guī)的遵循和執(zhí)行的披露上。

(三)鮮有公司披露內(nèi)部控制缺陷，內(nèi)部控制改進(jìn)流于形式

目前，鮮有公司披露其內(nèi)部控制的缺陷，如萊美藥業(yè)（股票代碼：SZ300006）、太極集團(tuán)（股票代碼：SH600129）、千金藥業(yè)（股票代碼：SH600479）等均只字未提其內(nèi)部控制缺陷及改進(jìn)情況。多數(shù)公司只是簡(jiǎn)單表述如下“截至報(bào)告期末，公司未發(fā)現(xiàn)存在內(nèi)部控制設(shè)計(jì)或執(zhí)行方面的重大缺陷。” 關(guān)于內(nèi)部控制的改進(jìn)披露更是流于形式，沒(méi)有實(shí)質(zhì)性措施，如太極集團(tuán)（股票代碼：SH600129）在其2009年的公司年報(bào)中披露“公司將根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，對(duì)公司的各項(xiàng)內(nèi)控制度進(jìn)行持續(xù)修訂完善”。

（四）忽略對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的披露

綜觀(guān)2008年、2009年披露的醫(yī)藥企業(yè)年報(bào)，大多數(shù)公司忽略對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的披露。有的公司簡(jiǎn)單披露，如上海輔仁（股票代碼：SH600781）在披露風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，只是“對(duì)于分、子公司的管理及風(fēng)險(xiǎn)防范也有相應(yīng)的管控制度”；*ST天方（股票代碼：SH600253）“保證公司在發(fā)展的情況下，符合國(guó)家法律法規(guī)的要求，有效的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)”。有些公司甚至于只字未提其面臨的風(fēng)險(xiǎn)，如千金藥業(yè)、三九醫(yī)藥、中國(guó)醫(yī)藥等。醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)顯著高于其他行業(yè)，如醫(yī)藥產(chǎn)品被競(jìng)爭(zhēng)者仿制是醫(yī)藥企業(yè)普遍面臨的風(fēng)險(xiǎn)。此外，國(guó)家政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，如國(guó)務(wù)院頒布的《2009―2011年深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革實(shí)施方案》及2009年4月的《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見(jiàn)》等關(guān)于對(duì)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的規(guī)定都將對(duì)整個(gè)行業(yè)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。但是，從已公布的上市公司關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制的信息來(lái)看，鮮有公司重視風(fēng)險(xiǎn)的披露。

(五)自我評(píng)價(jià)不客觀(guān)、缺乏可信性

從2008年、2009年上市公司披露的年報(bào)數(shù)據(jù)來(lái)看，自我評(píng)價(jià)不符合實(shí)際情況的現(xiàn)象比較嚴(yán)重。如在2009年的72份醫(yī)藥制造業(yè)公司年報(bào)中，有17家公司（占總樣本的23.61％）表示本公司的內(nèi)部控制“建立、健全、有效”或者“完整、合理、有效”等，有37家公司（占總樣本的51.39％）表示本公司的內(nèi)部控制“較為健全、較完善”，甚至于有多家ST公司也都宣稱(chēng)其內(nèi)部控制“完整、有效、能夠提供保證”等，讓人不得不對(duì)其內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)產(chǎn)生懷疑。

四、改進(jìn)醫(yī)藥制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露的政策建議

（一）完善資本市場(chǎng)環(huán)境，提高內(nèi)部控制信息披露的自覺(jué)性

自愿披露內(nèi)控信息的動(dòng)力源于信號(hào)傳遞理論，為了緩解信息不對(duì)稱(chēng)，高質(zhì)量的有信息優(yōu)勢(shì)的企業(yè)管理當(dāng)局有動(dòng)力進(jìn)行充分披露，愿意向市場(chǎng)提供積極的信息。經(jīng)濟(jì)學(xué)家邁克爾?斯賓塞（A. Michael Spence）也認(rèn)為，只有當(dāng)市場(chǎng)有效或強(qiáng)勢(shì)有效時(shí)，才能激發(fā)起上市公司披露內(nèi)控信息的自覺(jué)性；在弱勢(shì)有效的資本市場(chǎng)中，管理者缺乏動(dòng)機(jī)充分披露內(nèi)控信息。因此，為了提高內(nèi)控信息披露的自覺(jué)性，必須完善資本市場(chǎng)環(huán)境、提高市場(chǎng)運(yùn)行效率。現(xiàn)實(shí)中，當(dāng)市場(chǎng)強(qiáng)勢(shì)有效時(shí)，內(nèi)控健全、有效，能夠有效防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)往往愿意主動(dòng)披露本公司的內(nèi)控信息。

（二）制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

盡管我國(guó)出臺(tái)了內(nèi)部控制《指引》、《基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》等多部法律法規(guī)，但是，它們的內(nèi)容相互聯(lián)系卻又不完全相同，因此，上市公司在執(zhí)行時(shí)缺乏統(tǒng)一性。此外，也由于我國(guó)上市公司對(duì)內(nèi)部控制的理解與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)有出入，加上醫(yī)藥制造業(yè)本身的特殊性等，我國(guó)制藥企業(yè)在披露內(nèi)部控制信息時(shí)選擇性較大，側(cè)重點(diǎn)不一。為了提高內(nèi)部控制報(bào)告的可操作性和可比性，管理當(dāng)局有統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)可循，有關(guān)部門(mén)應(yīng)盡快出臺(tái)內(nèi)部控制專(zhuān)項(xiàng)準(zhǔn)則，對(duì)披露的內(nèi)容和形式作出統(tǒng)一、細(xì)化的規(guī)定，以減少上市公司在內(nèi)部控制制定和實(shí)施及信息披露上存在的選擇性和隨意性。

（三）明確內(nèi)部控制信息披露責(zé)任主體

我國(guó)關(guān)于內(nèi)部控制信息披露責(zé)任主體的界定一直很模糊。滬、深《指引》明確了董事會(huì)為信息披露責(zé)任主體，但是對(duì)違反披露政策的法律后果缺少必要的懲罰機(jī)制。《基本規(guī)范》分別規(guī)定了董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及經(jīng)理層的職責(zé)，但是，依然沒(méi)有對(duì)信息披露責(zé)任主體作出明確界定。《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》對(duì)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體也沒(méi)有明確的規(guī)定。因此，我國(guó)法律亟需明確內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的責(zé)任主體，以便落實(shí)責(zé)任，建立內(nèi)控信息披露問(wèn)責(zé)機(jī)制。美國(guó)《薩班斯法案》和SEC將內(nèi)控信息披露的責(zé)任歸于公眾公司管理當(dāng)局。鑒于我國(guó)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)以及醫(yī)藥行業(yè)的特殊性和復(fù)雜性，建議由公司董事會(huì)、總經(jīng)理和最高級(jí)別財(cái)務(wù)管理人共同負(fù)責(zé)內(nèi)控披露， 監(jiān)事會(huì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行鑒證，從而真正實(shí)現(xiàn)對(duì)管理層建立和執(zhí)行內(nèi)部控制的監(jiān)督。

（四）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，提高上市公司抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力

風(fēng)險(xiǎn)管理水平的提高有助于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)內(nèi)控信息披露水平。醫(yī)藥制造業(yè)是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，面臨諸多風(fēng)險(xiǎn)，如新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)和審批風(fēng)險(xiǎn)、普遍面臨的主導(dǎo)產(chǎn)品較為集中的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)、醫(yī)療體制改革及國(guó)家對(duì)中西藥注射劑質(zhì)量管理趨嚴(yán)的政策性風(fēng)險(xiǎn)、原料藥材質(zhì)量控制以及價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)、藥品的不良反應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)、核心技術(shù)可能泄密的風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境污染風(fēng)險(xiǎn)等。該行業(yè)的特殊性決定了其必須加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，提高公司抵御現(xiàn)實(shí)和潛在風(fēng)險(xiǎn)的能力，及早進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁，將風(fēng)險(xiǎn)管理貫穿于企業(yè)內(nèi)部控制的全過(guò)程。

（五）加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的法律監(jiān)管

從已有的內(nèi)控信息披露來(lái)看，我國(guó)上市公司在披露內(nèi)部控制信息時(shí)問(wèn)題各異，亟需加強(qiáng)法律監(jiān)管。首先，應(yīng)嚴(yán)格各項(xiàng)法律法規(guī)的執(zhí)行，增強(qiáng)法規(guī)的執(zhí)行力度，尤其應(yīng)完善各項(xiàng)違規(guī)披露的懲罰機(jī)制；其次，應(yīng)完善我國(guó)內(nèi)部控制報(bào)告的審核準(zhǔn)則。由于我國(guó)內(nèi)控披露的鑒證機(jī)構(gòu)涉及到監(jiān)事會(huì)、獨(dú)立董事、保薦機(jī)構(gòu)以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師等多個(gè)部門(mén)，且由于這些機(jī)構(gòu)本身的職業(yè)特點(diǎn)以及其他因素，導(dǎo)致他們執(zhí)行的審核標(biāo)準(zhǔn)不一，審核結(jié)論不同，因此，亟需完善內(nèi)部控制報(bào)告審核準(zhǔn)則來(lái)統(tǒng)一規(guī)范內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)。

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篇8

內(nèi)控信息披露就是各企業(yè)以定期或不定期的書(shū)面材料或網(wǎng)絡(luò)資訊為載體，通常遵照規(guī)定的格式或評(píng)價(jià)尺度對(duì)企業(yè)內(nèi)控的內(nèi)外部各個(gè)方面進(jìn)行考量后，向公眾公開(kāi)披露企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)情況的的一種行為。

二、我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀分析

本文根據(jù)CSRC行業(yè)分類(lèi)（制造業(yè) 行業(yè)代碼 C），對(duì)我國(guó)滬市主板A股上市公司2013年內(nèi)控信息的披露情況進(jìn)行了對(duì)比分析，更加直觀(guān)的展示我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)控信息披露的情況。內(nèi)控披露的總體情況中，我國(guó)制造業(yè)企業(yè)內(nèi)控信息披露在2013年的披露總體情況并不盡如人意。內(nèi)控披露的主體情況中，我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)控信息披露的主體主要是集中在公司董事會(huì)這一層面，其次是審計(jì)部門(mén)。總體來(lái)說(shuō)，我國(guó)內(nèi)控信息披露情況發(fā)生改變，越來(lái)越向好的方向發(fā)展且效果顯著。內(nèi)控披露的載體情況中，我國(guó)內(nèi)控信息披露還需要再接再厲。

三、我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露存在的問(wèn)題

（一）對(duì)內(nèi)控披露認(rèn)識(shí)不到位

長(zhǎng)期以來(lái)，由于我國(guó)制造業(yè)發(fā)展模式比較固定，產(chǎn)業(yè)升級(jí)改造能力比較低下，從而使制造業(yè)內(nèi)部控制的主觀(guān)能動(dòng)性不強(qiáng)。另外，部分公司管理人員由于自身認(rèn)識(shí)不夠全面，在對(duì)內(nèi)部控制相關(guān)的問(wèn)題上存在誤區(qū)，從而影響到管理人員的利益。

（二）內(nèi)控信息披露主體不明確

目前，我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)控信息披露主體權(quán)責(zé)分配不合理，容易造成各主體之間權(quán)責(zé)劃分不清晰，責(zé)任相互推卸，利益相互爭(zhēng)搶。而且，由于相關(guān)披露主體制度的制定方式還比較粗放、比較原始，不能對(duì)公司的運(yùn)營(yíng)進(jìn)行更加全面的管理和提高。

（三）內(nèi)控自我評(píng)價(jià)不完善

內(nèi)控自評(píng)報(bào)告作為內(nèi)控信息披露情況的一種書(shū)面材料呈獻(xiàn)給各個(gè)相關(guān)人員，其重要性不言而喻，然而大多數(shù)企業(yè)出具的內(nèi)控自我評(píng)價(jià)報(bào)告并沒(méi)有完整真實(shí)的反應(yīng)企業(yè)內(nèi)部控制體系的情況。且各企業(yè)內(nèi)控自我評(píng)價(jià)報(bào)告中范圍的全面性覆蓋不夠廣，可比性較差。

四、提高我國(guó)制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的建議

（一）加強(qiáng)關(guān)于內(nèi)部控制的學(xué)習(xí)

積極提高工作人員和管理人員對(duì)內(nèi)部控制信息披露的正確認(rèn)知還需定期舉行學(xué)習(xí)活動(dòng)，使每個(gè)工作人員真正深刻理解內(nèi)部控制信息體系，從而把理論和實(shí)踐更好地結(jié)合起來(lái)。完善學(xué)習(xí)后的反饋機(jī)制，通過(guò)在實(shí)際運(yùn)用中及時(shí)反饋，找出差距，查出錯(cuò)誤。

（二）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)

在實(shí)際工作中，各部門(mén)首先在日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理過(guò)程中嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)體系進(jìn)行業(yè)務(wù)處理，不能逾越某個(gè)環(huán)節(jié)或遺漏某個(gè)環(huán)節(jié)。其次，公司在披露財(cái)務(wù)報(bào)表、自評(píng)報(bào)告等文件時(shí)應(yīng)嚴(yán)格按照程序進(jìn)行，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表中所披露的財(cái)務(wù)信息要有理有據(jù)、有根有源、真實(shí)準(zhǔn)確、公允可靠。

（三）完善關(guān)于內(nèi)部控制信息披露制度的法律基礎(chǔ)

首先，國(guó)家要重視制定內(nèi)部控制相關(guān)法律，把范圍擴(kuò)大。其次，在法律法規(guī)操作的過(guò)程中，要對(duì)公司所披露的內(nèi)部控制信息全面、詳細(xì)、徹底地比較。這樣有助于提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率。

篇9

關(guān)鍵詞：內(nèi)控 經(jīng)營(yíng)管理 績(jī)效

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)概念

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指企業(yè)董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，充分揭示內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，管理層及時(shí)獲悉缺陷情況和整改進(jìn)度，相關(guān)部門(mén)跟蹤落實(shí)缺陷整改，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制閉環(huán)管理，與風(fēng)險(xiǎn)管理工作形成合力，共同推動(dòng)持續(xù)改進(jìn)。

二、主要做法

供電公司以重大風(fēng)險(xiǎn)防控作為內(nèi)控評(píng)價(jià)重點(diǎn)，全面整合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與內(nèi)控評(píng)價(jià)工作，通過(guò)業(yè)務(wù)部門(mén)“三參與”（參與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、參與內(nèi)控評(píng)價(jià)、參與缺陷認(rèn)定），強(qiáng)化缺陷整改分析，常態(tài)化稽核監(jiān)控等措施，深度推進(jìn)內(nèi)控評(píng)價(jià)工作，促進(jìn)各項(xiàng)管理的進(jìn)一步規(guī)范化、系統(tǒng)化，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控評(píng)價(jià)閉環(huán)管理。

（一）充分梳理風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)控評(píng)價(jià)有的放矢

1、梳理風(fēng)險(xiǎn)信息

依據(jù)內(nèi)控評(píng)價(jià)相關(guān)要求，辨識(shí)與電力交易結(jié)算、核算等經(jīng)營(yíng)類(lèi)業(yè)務(wù)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，梳理出本單位可能存在的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，編制形成公司規(guī)范統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)信息庫(kù)。

2、識(shí)別重大風(fēng)險(xiǎn)

召開(kāi)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估推進(jìn)會(huì)，由風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與自評(píng)價(jià)工作組召集各業(yè)務(wù)部門(mén)參與風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。各業(yè)務(wù)部門(mén)通過(guò)總結(jié)重大風(fēng)險(xiǎn)防范措施執(zhí)行情況，認(rèn)真分析內(nèi)外部因素，并依照梳理形成的本單位風(fēng)險(xiǎn)信息庫(kù)，識(shí)別確定各專(zhuān)業(yè)的重大風(fēng)險(xiǎn)。

（二）加強(qiáng)專(zhuān)業(yè)協(xié)同，全面推進(jìn)內(nèi)控評(píng)價(jià)

1、準(zhǔn)備階段――細(xì)化方案，優(yōu)化分工

內(nèi)控自評(píng)價(jià)工作組細(xì)化評(píng)價(jià)工作方案，明確評(píng)價(jià)工作的時(shí)間安排、評(píng)價(jià)工作的目的、范圍及涉及部門(mén)，詳細(xì)列示評(píng)價(jià)工作前期準(zhǔn)備材料清單，按專(zhuān)業(yè)組建若干個(gè)工作小組，確定各小組所需借調(diào)的專(zhuān)業(yè)人員，通知各業(yè)務(wù)部門(mén)積極主動(dòng)參與現(xiàn)場(chǎng)內(nèi)控自評(píng)價(jià)工作。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段確定的重大風(fēng)險(xiǎn)，重點(diǎn)對(duì)電網(wǎng)基建、招投標(biāo)采購(gòu)、資金支付及費(fèi)用報(bào)銷(xiāo)等業(yè)務(wù)領(lǐng)域進(jìn)行檢查評(píng)價(jià)。

2、評(píng)價(jià)測(cè)試階段――專(zhuān)業(yè)協(xié)作，全程監(jiān)督

工作小組進(jìn)駐現(xiàn)場(chǎng)按照各自分工開(kāi)展評(píng)價(jià)工作：

（1）詢(xún)問(wèn)相關(guān)業(yè)務(wù)人員崗位工作流程，并與崗位職責(zé)文件相比較，以發(fā)現(xiàn)實(shí)際流程是否與相關(guān)制度要求相符；觀(guān)察業(yè)務(wù)人員的流程操作，判斷實(shí)際流程是否與手冊(cè)記錄的流程相符。評(píng)價(jià)控制程序是否被有效且一貫執(zhí)行。

（2）對(duì)線(xiàn)下流程進(jìn)行穿行測(cè)試，并在穿行測(cè)試的基礎(chǔ)上，進(jìn)行控制測(cè)試，采用隨機(jī)抽樣方法，按照樣本發(fā)生頻率選取適當(dāng)數(shù)量樣本，對(duì)控制點(diǎn)是否依照內(nèi)部控制手冊(cè)和控制矩陣的規(guī)定持續(xù)有效的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查；收集流程中關(guān)鍵控制點(diǎn)的紙質(zhì)文檔材料，檢查紙質(zhì)文檔是否完整清晰，是否經(jīng)過(guò)相關(guān)有權(quán)限人員審核批準(zhǔn)。

（3）對(duì)線(xiàn)上（IT）流程進(jìn)行穿行測(cè)試，并在穿行測(cè)試的基礎(chǔ)上，進(jìn)行控制測(cè)試，具體方法同線(xiàn)下流程抽樣測(cè)試；收集線(xiàn)上流程中關(guān)鍵控制點(diǎn)的電子文檔材料和電腦截屏，檢查電子文檔是否完整清晰，是否經(jīng)過(guò)相關(guān)有權(quán)限人員審核批準(zhǔn)。

3、匯總分析階段――系統(tǒng)輔助，記錄差異

工作小組記錄評(píng)價(jià)工作中發(fā)現(xiàn)的所有差異以及新風(fēng)險(xiǎn)、新流程、新控制點(diǎn)未及時(shí)在內(nèi)控流程文檔中進(jìn)行更新的情況，并在風(fēng)控信息系統(tǒng)中填寫(xiě)評(píng)價(jià)工作底稿，上報(bào)內(nèi)控自評(píng)價(jià)工作組。

（三）注重缺陷分析，促進(jìn)管理優(yōu)化提升

1、業(yè)務(wù)部門(mén)參與缺陷認(rèn)定

自評(píng)價(jià)工作組匯總各工作小組的評(píng)價(jià)記錄，組織相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)召開(kāi)內(nèi)控缺陷認(rèn)定及整改會(huì)議。對(duì)于發(fā)現(xiàn)的差異，與被檢查部門(mén)討論溝通，根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)，判斷出缺陷的類(lèi)型，同時(shí)判斷缺陷屬于設(shè)計(jì)缺陷還是執(zhí)行缺陷，提出內(nèi)部控制缺陷的整改意見(jiàn)。

2、深度分析內(nèi)控缺陷，細(xì)化內(nèi)控流程矩陣

公司內(nèi)控辦在自評(píng)價(jià)基礎(chǔ)上，充分利用內(nèi)控評(píng)價(jià)成果，深度總結(jié)分析內(nèi)控缺陷成因，細(xì)化內(nèi)控流程矩陣，進(jìn)一步完善公司內(nèi)部控制體系。

三、主要成效

（一）進(jìn)一步深化公司風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和內(nèi)控理念

內(nèi)控評(píng)價(jià)開(kāi)展以來(lái)，公司按照國(guó)網(wǎng)下發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)信息庫(kù)梳理了139個(gè)地市公司層級(jí)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)信息，編制形成適合地市層級(jí)公司規(guī)范的風(fēng)險(xiǎn)信息庫(kù)。發(fā)現(xiàn)流程差異23個(gè)，認(rèn)定內(nèi)控缺陷10個(gè)，已全部按要求整改到位。

（二）進(jìn)一步提升公司業(yè)務(wù)精益化管理水平

通過(guò)實(shí)施橫向到邊、縱向到底的全面、系統(tǒng)的內(nèi)控評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)自身在公司整體和各個(gè)領(lǐng)域中存在的制度設(shè)計(jì)及制度執(zhí)行缺陷，調(diào)整和完善業(yè)務(wù)間管理界面、信息標(biāo)準(zhǔn)、管控要求，有效打通了管理壁壘。促進(jìn)內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)、流程標(biāo)準(zhǔn)和崗位標(biāo)準(zhǔn)落地，將控制責(zé)任細(xì)化到崗位，規(guī)范了工作程序、審批手續(xù)，有效控制各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)順利開(kāi)展，防止出現(xiàn)偏差，及時(shí)糾正失誤。促進(jìn)公司各項(xiàng)管理的進(jìn)一步規(guī)范化、系統(tǒng)化，各項(xiàng)業(yè)務(wù)有規(guī)可依。

（三）進(jìn)一步降低公司經(jīng)營(yíng)管控類(lèi)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

在內(nèi)控流程標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施過(guò)程，通過(guò)內(nèi)控評(píng)價(jià)檢查等監(jiān)督手段，明確了內(nèi)控流程的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和關(guān)鍵控制點(diǎn)，配套制定風(fēng)險(xiǎn)防范措施和有效性評(píng)價(jià)程序，嚴(yán)控風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)，推動(dòng)業(yè)務(wù)合規(guī)，推動(dòng)業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)信息有效流轉(zhuǎn)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制對(duì)欺詐、舞弊和非法行為的事前防止、事中發(fā)現(xiàn)和事后糾正，充分體現(xiàn)了源頭控制和主動(dòng)控制的理念，不斷推進(jìn)內(nèi)部控制與日常管理的有機(jī)融合，推動(dòng)公司從事后監(jiān)督向過(guò)程監(jiān)督轉(zhuǎn)變，有效防范了經(jīng)營(yíng)管控類(lèi)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]梁雯.內(nèi)控視角下事業(yè)單位預(yù)算績(jī)效管理體系探究[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù).2016（01）

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關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 內(nèi)部控制評(píng)價(jià) 內(nèi)部控制評(píng)審

內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真，預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是，任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用，才能對(duì)由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì)，出具合理保證的審計(jì)報(bào)告，已經(jīng)成為全世界的共識(shí)。隨著美國(guó)SOX法案（《薩班斯—奧克斯利法案》）的頒布，絕大部分國(guó)家都意識(shí)到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國(guó)在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年4月，上述5部門(mén)又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出，內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中，應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)提供合理保證。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審等工作既有密切聯(lián)系，又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系，對(duì)于充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用，切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開(kāi)展，具有重要意義。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)之間的關(guān)系

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)利機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，形成評(píng)價(jià)結(jié)論，出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門(mén)為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門(mén)，圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，形成內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。

企業(yè)董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé)，內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性，是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性；內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的合法性，是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的編制是否符合國(guó)家有關(guān)法律、規(guī)章的要求（吳秋生，2010）。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的區(qū)別

1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任，決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生，為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息，促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是，以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，既不明確，也不好把握，容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)的可行性會(huì)有問(wèn)題。所以，目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn)，重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問(wèn)題，內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制（楊瑞平，2010）。

按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容，建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心指標(biāo)體系，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì)，是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，通常情況，授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，是一種相對(duì)獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。

3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，為內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是管理層通過(guò)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評(píng)價(jià)，一方面，在評(píng)價(jià)的過(guò)程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況，進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益；另一方面，投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平，評(píng)估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。

4.責(zé)任主體不同。《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的，而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評(píng)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成，兩者之間不能夠相互替代和免除（金靈，2011）。

5.評(píng)價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》進(jìn)行評(píng)價(jià)，而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的聯(lián)系

1.評(píng)價(jià)對(duì)象相同。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，只不過(guò)兩者對(duì)于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評(píng)價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性，所以往往也依賴(lài)同樣的證據(jù)，遵循類(lèi)似的測(cè)試方法并使用同一基準(zhǔn)日。

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對(duì)于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè)，按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求，企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對(duì)外披露或報(bào)送。由此，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。

3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評(píng)工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng)估，判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度，相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。

綜上所述，內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所形成的結(jié)論，但需對(duì)其本身發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任，該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕（王曉麗，2011）。

內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審，是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù)，進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制，且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施控制測(cè)試：

在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的區(qū)別

1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求，從公司層面對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評(píng)價(jià)，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，表現(xiàn)形式為對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是為了滿(mǎn)足審計(jì)方面的需要，評(píng)價(jià)那些可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制，判斷其可依賴(lài)程度，從而合理確定審計(jì)程序，保證審計(jì)質(zhì)量，提高審計(jì)效率。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分，一個(gè)重要的環(huán)節(jié)，而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的聯(lián)系

1.審計(jì)對(duì)象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審都要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查，審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性，執(zhí)行的有效性。

2.審計(jì)方法相似。針對(duì)相同的審計(jì)對(duì)象，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)方法上相似，都需要運(yùn)用檢查書(shū)面文件和記錄、詢(xún)問(wèn)有關(guān)人員、穿行測(cè)試等方法。

正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn)，現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)可以開(kāi)展整合審計(jì)，即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，整合有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通，方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度，互相借助對(duì)方的工作成果，可以大大加速審計(jì)時(shí)間，節(jié)約審計(jì)費(fèi)用，降低審計(jì)成本，有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開(kāi)展。當(dāng)然在整合審計(jì)過(guò)程中，應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo)：獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見(jiàn)；獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)并承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的，因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來(lái)評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。

另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí)，應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測(cè)試的結(jié)果，若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào)，而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審結(jié)論，再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測(cè)試范圍，以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù)，最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評(píng)價(jià)。

結(jié)論

綜上所述，無(wú)論是內(nèi)部控制審計(jì)還是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審，均是針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制所做的評(píng)價(jià)。按照評(píng)價(jià)主體的不同，可以分為外部評(píng)價(jià)和內(nèi)部評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審是外部審計(jì)，通常由企業(yè)以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是是典型的內(nèi)部審計(jì)，一般由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制做具體評(píng)價(jià)，管理層審批生成內(nèi)部控制自我評(píng)估。雖然不同主體對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)在目標(biāo)、范圍、內(nèi)容和程序等方面存在差異，但是他們有一個(gè)共同性，評(píng)價(jià)對(duì)象是企業(yè)的內(nèi)部控制。

由此看來(lái)，內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)而言是非常重要的，它直接影響企業(yè)生存的質(zhì)量、長(zhǎng)久生存的耐力及擴(kuò)張力，合理設(shè)計(jì)并有效運(yùn)行內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的生存之道。由此，自然滋生出對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、有無(wú)執(zhí)行及執(zhí)行是否有效內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)。其中內(nèi)部控制審計(jì)作為外部監(jiān)督系統(tǒng)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的合法性和有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，提供合理的鑒證，對(duì)于企業(yè)外部信息使用者作出合理的判斷和決策起到了非常重要的作用。

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